【基本要求】 了解有效内部控制体系应具有的特征，掌握以下内容：如何制定货币资金的内部控制制度？货币资金的构成和使用规定是什么？现金管理的主要内容和库存现金核算以及现金清查，银行结算制度的主要内容和银行存款核算与核对，其他货币资金的核算，交易性金融资产的核算，应收票据、应收账款、预付账款和其他应收款的核算，存货的定义、范围。运用存货计价的基本原理，掌握存货的初始计量，实际成本法下存货收入、发出与结存的账务处理方法。熟悉存货盘盈、盘亏及毁损的账务处理。
大厦轰然倒地，教训犹在何处？
2001年2月2日，拥有资产498亿美元，在美国公司500强中名列第七的美国能源巨头安然公司向纽约破产法院申请破产保护，创下美国历史上最大宗的公司破产案记录。这位能源巨头以迅雷不及掩耳之势轰然倒地。
我们这里避开安然事件的诸多外部环境的影响，单就公司内部管理的责任作一些简单的剖析。安然公司从最初的一个小小的油气管道输送公司经过短短几年的超常规发展，其业务就扩展到电力、供水、广告、互联网及期货等方面，变成了一个大型的综合性的跨国集团，市值达700亿美元，曾是美国第七大公司，它的倒闭破了美国最大公司倒闭的纪录。安然公司从扩张到破产，扭曲的企业文化和对经营风险的失控是其中的重要原因之一。
安然公司的外部董事只需每月参加一次董事会，而每年的报酬则是以股票支付38.5万美元。如果安然的股票价格继续高涨，这些股票的价值将远远超过38.5万美元。正因为如此，如果公司管理层提出一些不能为公司创造内在价值，而只是对公司的股价产生正面影响的提议时，因为利益驱动，外部董事都不会表示异议，对公司高估利润、隐瞒负债的做法也予以默认。因此，人们要说安然文化是一种欠缺责任心的文化，而且缺乏基本的约束机制。它的文化体现为为某些少数人服务、被少数人控制的缺乏透明度和披露性的，并导致最终失去控制的文化。
当安然业务扩张至高风险领域时，对经营风险缺乏足够的控制，使得企业经营出现了巨额亏损，经营者再对亏损进行掩盖，就使企业出现了更为可怕的诚信危机。安然公司在这条路上越走越远，直至破产。
以上案例说明，内部控制系统不是万能的，但对一个企业来讲，缺乏完善的内部控制系统是万万不能的。对一个公司的内部控制系统的有效性来讲，企业文化（内部控制环境的主要内容）往往起主导作用。
——哈佛大学商务与政府研究中心主任艾拉·杰克逊在北京国家会计学院的讲演，摘自《中国财经报》2002年6月13日
4.1 货币资金
金融资产是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利。
金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。
企业应当在初始确认金融资产时将其划分为下列四类：
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
满足下列条件之一的，可划分为交易性金融资产：
① 取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。
② 属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
③ 属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。
满足以下条件之一的，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
① 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。
② 企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
③ 在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
（2）持有至到期投资。
（3）贷款和应收款项。
（4）可供出售金融资产。
本章仅介绍货币资金以及应收预付款项等金融资产的相关内容，其他金融资产内容将在第5章阐述。
4.1.1 货币资金的内部控制制度
1.货币资金的性质
货币资金（Money Funds）是指企业在生产经营过程中停留在货币形态的那部分资金，它是企业流动资产的重要组成部分。是流动性最强的资产，所以一般列示在资产负债表资产的首位。
我国货币资金按存放地点和用途的不同，可分为库存现金、银行存款和其他货币资金。这里的现金是指企业存放在财会部门由出纳人员保管的库存现金；银行存款是指企业存放在银行或其他金融机构并可以随时支取的货币资金；其他货币资金是指企业的货币资金中除库存现金、银行存款以外的各种货币资金，包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款和存出投资款等项目。
西方会计教材中的现金，通常指的是广义的货币资金，即包括库存现金、银行存款和其他货币资金。
在企业的全部资产中，货币资金有着特殊的作用，它是企业从事的各种生产经营活动所必备的重要资源，企业只有保持一定量的货币资金才能保证正常生产经营活动的运行，否则，企业将会陷入困境，甚至破产。因此，它受到了企业内外各方信息使用者的深切关注。同时，我们也应当了解，闲置的货币资金是企业所持有的盈利性最差的资源，为此，企业要最大限度地提高经营成果，就必须充分、有效地安排使用货币资金，使之保持合理的数量，避免货币资金的闲置。另外，由于货币资金具有流动性最强、可立即作为支付手段并被普遍接受等特性，很容易被非法挪用、侵吞，而其账务处理却相对简单。为此，可以说，货币资金是最不具会计特色，但最具管理特色的资产。
2.内部控制
内部控制系统（Internal Control System）是指企业为保护资产的安全完整、保证会计记录的准确可靠、保证企业各项政策的有效实施、保证企业经营效率的不断提高而采用的组织程序和相关的全套措施。其中，与资产的安全完整和会计记录的准确可靠相关的组织程序和措施属于内部会计控制的内容。健全的内部会计控制制度及其有效的实施，不仅能保证会计系统提供可靠准确的会计信息、保证资产的安全完整，同时，也是对相关会计人员的一种保护。对于货币资金这样特殊的资产，尤其如此。有效内部控制的基本特征包括：
（1）拥有具备较为全面的工作能力、较高职业道德和可信赖的人力资源
企业应具备较为合理的薪酬体系，以保证吸引高质量的员工；还应该具备有效的员工培训体系，使员工不仅具备现有岗位要求的能力，同时还要掌握其他相关岗位的操作技巧。同时企业还应具备体现人文精神的企业文化，关注员工个人的发展，鼓励其创新热情和积极参与企业管理的精神。
（2）有效的职责划分和人员分工
良好的内部控制系统要求任何一项重要的职责都不能被忽视，所有的职责都应该明确划分并合理分配，每位员工都应该承担一定的责任。
（3）恰当的授权
企业应对不同层次的超出标准模式的行为有明确的授权和审批规定，例如对不同范围金额的支出，应由不同授权人审批同意之后才可对外支付。
（4）主要职责的有效分离
将业务责任在两个以上的人或部门之间分配，可以加强责任人之间的内部牵制，防止舞弊行为。主要职责的分离包括以下内容：
① 会计职能与经营职能的分离。整个会计职能应完全独立于业务部门（如购货、制造、销售部门），以便保证会计记录的可靠性。业务人员严格禁止接触会计资料，例如，销售人员不能接触会计关于销售的相关记录。
② 会计职能与资产保管职能的分离。会计记录与资产的保管不能由同一个人来完成，否则就为相关人员提供了盗窃和欺诈的机会。为此，负责现金总账记录的会计人员与负责现金实物保管的出纳人员要分离；仓库保管员与会计人员要分离；使用财务软件的操作人员与资产保管人员要分离等等。
③ 业务授权与相关的资产保管要分离。如果有付款审批权的人员同时可以签发支票，那么此人就有可能授权向自己签发支票付款。为此，负责付款审批的财务人员和负责现金管理的出纳人员也应分离。
④ 会计职能的分离。会计程序中的不同步骤应由不同会计人员来完成，以减少出错和作假的机会。例如货币资金的收款记录和付款记录应由不同人员负责。负责收款的人员是不可能有机会付款的。
⑤ 内部和外部审计。审计是对企业的财务报表、内部控制及相关记录进行的审查。其中外部审计的重点在于对公开的财务报表进行合规性审查；而内部审计则是对企业内部人员遵守企业相关制度情况的审查。通过内外部审计可以发现内部控制的薄弱环节，并提出改进建议。
⑥ 凭证和记录。企业设置各种凭证和会计账簿是有效内部控制的重要措施。企业必须对各种凭证和账簿进行严格编号管理，并建立合理、系统的账簿处理和管理程序。
⑦ 定期的岗位轮换制度。同性质工作的相关人员应定期进行岗位轮换，一是为了防止某些人在一个岗位上时间过长而产生渎职倾向，二是为了便于在轮岗的人员交接过程中，及时发现可能存在的问题。
3.货币资金的管理规定及内部控制制度
（1）保持恰当的货币资金储备
由货币资金的支付职能所决定，为了保证企业正常的生产经营活动，必须保持适量的货币资金储备。这就要求企业在研究影响货币资金收支变化的因素并分析掌握其变化趋势和规律的基础上，测算出企业一定时期的货币资金收支金额，尽可能保持货币资金的合理储备，做到既满足业务经营需要，又不会过多闲置。
（2）现金管理
按国务院颁布的《现金管理暂行条例》规定，现金管理制度的主要内容包括：
① 现金使用范围。企业使用现金仅限于以下情况：
a.支付给职工的工资、津贴、奖金和各种劳保、福利费；
b.按国家规定对个人支付的各种社会保险和社会救济费用，如退职、退休金、抚恤金等；
c.支付给个人的劳务报酬；
d.支付向个人收购物资和农副土特产品的款项；
e.支付出差人员必须随身携带的差旅费；
f. 零星开支；
g.中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。
② 遵守库存现金限额。库存现金限额是根据企业的规模、日现金付出量和企业与银行的距离远近等条件，由开户银行与企业共同商定的，一般不超过3~5天的日常零星开支。离银行较远且交通不便的企业，标准可以适当放宽，但最多不超过15天的日常零星开支。凡超过库存现金限额的现金，必须及时送存银行，不足时从银行提取。企业由于业务量的变化需要调整库存现金限额的，可以随时向开户银行提出申请，经批准后进行调整。由银行为企业核定库存现金限额，既是国家有计划地组织货币流通的需要，也是企业保证货币资金安全的有效措施。
③ 不准坐支现金。坐支是指企业将经营业务收入的现金直接用于各项现金支出，以现金净额入账。企业销售收入获得的现金，必须及时送存银行，并进行相应的账务处理，不能直接用于支付事项，而以现金净额入账。这样可以保持企业现金收支的井然有序，便于通过会计核算监督企业现金的收支状况，保证现金安全。
④ 贯彻“九不准”的规定。出纳人员在现金收付工作中，不准以白条（不符合制度规定的凭证）顶替现金；不准挪用现金；不准私人借用公款；不准单位之间套换现金；不准假造用途套取现金；不准将单位收入的现金以个人名义存储；不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金；不准保留账外现金；不准以任何票证代替人民币。
（3）银行存款的管理
① 银行存款开户的有关规定。按规定，企业必须在银行或其他金融机构开设“银行存款”账户，以办理银行存款的存款、取款和转账结算业务。银行存款账户分为基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户和专用存款账户。基本存款账户是指企业办理日常转账结算和现金收付的账户，企业的工资、奖金等现金的支取只能通过基本存款账户办理；一般存款账户是指企业基本存款账户以外的用于银行存款转存以及为与开立基本存款账户的企业不在同一地点的附属非独立核算单位开立的账户，企业可以通过该账户办理转账结算和现金缴存，但不能支取现金；临时存款账户是企业因临时经营活动需要开立的账户，企业可以通过该账户办理转账结算和符合现金管理规定的现金收付；专用存款账户是企业因特定用途需要开立的账户。一个企业只能选择一家银行的一个营业机构开立一个基本存款账户，不得在多家银行机构开立基本存款账户；也不得在同一家银行的几个分支机构开立一般存款账户。
② 银行结算纪律。企业收入的一切款项，除国家另有规定的以外，都必须当日解缴银行；一切支出，除规定可以用现金支付的以外，应按照银行有关结算办法的规定，通过银行办理转账结算。企业支付款项时，存款账户内必须有足够的资金。不准出租、出借银行账户，不准签发空头支票和远期支票，不准套取银行信用。
（4）其他货币资金的管理
企业对其他货币资金的管理主要表现为：
① 根据业务需要合理选择结算工具；
② 及时办理结算，对逾期尚未办理结算的银行汇票、银行本票等，应按规定及时转回；
③ 严格按会计制度的规定核算其他货币资金的各项收支业务。
（5）货币资金的内部控制制度
由于货币资金特别是库存现金和银行存款的流动性最强，其诱惑力也最大，最容易被经管人员挪用和侵吞。因此，为了保证企业货币资金的安全、完整，避免挪用、滥用、盗用或侵吞等不法行为的发生，在企业内部特别是财会部门内部，必须建立、健全货币资金的内部控制制度。其主要包括：
① 授权批准控制。它要求货币资金的收付必须确定审批人员，规定审批权限，建立规范、合理的审批程序。
② 岗位责任控制。它要求建立规范的出纳、记账、审批和稽核等货币资金运行的岗位权限范围，明确相关人员的岗位责任。其中，出纳人员应负责根据经过批准、审核的有关原始凭证收付货币资金，并随时登记库存现金和银行存款日记账；对日记账做到日清月结，并随时或定期进行货币资金的清查盘点；货币资金收付业务的记账凭证一般也应由出纳人员编制。而现金、银行存款的总账，则由会计人员负责登记。
③ 职务分离控制。货币资金的业务运行中需要分离的职务有：
a. 货币资金和专用印章不得由一人兼管；
b. 经办人员和审批人员由两人以上负责；
c. 货币资金的收付和非货币资金账户的记账由两人以上负责；
d. 货币资金的收付和稽核、会计档案保管由两人以上负责。
④ 凭证稽核控制。它要求对货币资金收付的原始凭证和记账凭证，除了由出纳人员自身进行审核外，还应由会计主管人员进行复核。只有经过复核无误的会计凭证才能作为记账的依据。
⑤ 清查盘点控制。为保证货币资金的安全完整，在实施以上四项控制的基础上，还必须实施必要的清查盘点程序。具体要求是：对库存现金的收付款业务，出纳人员每日营业终了要清点现金，并与现金日记账余额进行核对，会计主管人员还应进行定期与不定期的复核性清查盘点；对银行存款的收付款业务，由出纳人员随时与银行进行对账，由会计主管人员每月进行一次复核性核对。
⑥ 定期轮岗控制。与货币资金管理相关的人员应定期进行岗位轮换，一是为了防止某些人在一个岗位上时间过长而产生渎职倾向，二是为了便于在轮岗的人员交接过程中，及时发现可能存在的问题。
会计学如何帮助现代企业管理好现金——对目前各大公司积累现金现象的困惑
根据美国《商业周刊》（Business Week）1997年2月10日的报道，通用汽车（GM）公司最近一年的现金储备为170亿美元，这要比分析家预计的多20亿美元，比公司对付未来经济下滑所需的现金大约多40亿美元。通用汽车将现金激增归功于适时的退税款和改进的存货和项目管理。财务总监J.迈克尔·洛许（J·Michael Losh）称公司在现金上处于强有力的主动地位。
其他著名公司如英特尔（Intel）和微软分别报告了80亿和92亿美元的现金，福特和克莱斯勒公司的现金也已达到创记录的154亿和78亿美元。即使是众多的小公司到年底也是现金充足。正如波士顿·恩斯特研究机构的首席执行官杰弗里·D·福塔（Jeffrey D·Fotta）所说：“越来越多的公司正在积累数额庞大的现金，这正是一股日渐壮大的潮流。”
充裕的现金当然是经济健康发展和经济结构调整后利润迅速增长的必然结果。但太多的现金同时也带来一个令人头疼的问题，即该怎么处置这些现金？
为什么会出现大量积聚现金的现象呢？数年经济结构调整的结果最终显现在公司的资产负债表上。营销策略专家阿比·约瑟夫·科恩（Abby Joseph Cohen）认为，公司的经营管理得到改善，盈利大幅增加，现金自然充裕。经济结构调整使利润的增长速度高于收入的增长速度，但出于对未来经济下滑的恐惧，公司在收益增加时控制或减少生产能力的扩张，使得现金过剩。
每个企业都需要足够的现金维持日常开支，但如通用汽车、英特尔和微软等现金充裕的公司都知道现金并不是一项十分具有“生产性”的资产，即它产生极少或几乎不产生收益。一个公司应该拥有多少现金，绝大多数商界人士都会说：“够用就行。”
在一个管理井然有序的公司中，日常的现金收入应立即存入银行。通常，这些日常现金收入主要是回收的应收账款。如果日常现金收入超过常规的现金开支，公司有义务将其银行账户余额维持在较低的水平。我们将讨论企业如何管理现金和应收款项。
——摘自罗伯特·F·迈格斯等著《会计学 ——企业决策的基础（财务会计分册）》，北京：机械工业出版社2000年版
4.1.2 库存现金的核算
1.库存现金（Cash on Hand）的总分类核算
为了总括地反映现金的收入、支出和结存情况，应设置“库存现金”总分类科目，借方登记现金的增加，贷方登记现金的减少，余额在借方，表示期末库存现金的金额。企业内部各部门使用的备用金，通过“其他应收款”科目核算，不在本科目核算。
（1）库存现金收入的核算
现金收入的内容主要有：从银行提取现金，职工出差报销时交回的剩余借款，收取结算起点以下的零星销售收入款，收取对个人的罚款等。收取现金时，借记“库存现金”科目，贷记有关科目。
【例4-1】 从开户银行提取现金50 000元备用。
借：库存现金 50 000
贷：银行存款 50 000
【例4-2】 出售材料收入现金300元
借：库存现金 300
贷：其他业务收入 300
【例4-3】销售产品货款200元，增值税34元，共计收入现金234元。
借：库存现金 234
贷：主营业务收入 200
应交税费 ——应交增值税（销项税额） 34
【例4-4】总经理办公室职员黎明原出差借款1000元，报销800元，剩余现金200元交回。
借：库存现金 200
管理费用 800
贷：其他应收款 ——黎明 1 000
（2）库存现金支出的核算
按照现金开支范围的规定支付现金时，借记有关科目，贷记“库存现金”科目。
【例4-5】职员黎明出差预借差旅费1 000元，以现金付讫。
借：其他应收款 ——黎明1 000
贷：库存现金 1 000
【例4-6】以现金支付职工工资30 000元
借：应付职工薪酬 30 000
贷：库存现金 30 000
【例4-7】职工王力报销由其个人垫支的厂部办公用品费80元，以现金付讫。
借：管理费用 80
贷：库存现金 80
【例4-8】 以现金支付职工培训讲课费780元
借：应付职工薪酬780
贷：库存现金780
2.库存现金的明细分类核算（库存现金的序时核算）
为了全面、系统、连续、详细地反映有关现金的收支情况，应设置“库存现金日记账”，由出纳人员根据审核无误的收付款凭证，按照业务发生的先后顺序逐日逐笔登记，每日终了时应计算现金收入合计、现金支出合计及结余数，并同库存现金核对，保证账款相符。库存现金日记账必须是订本账，一般采用三栏式账页，借方栏根据现金收款凭证登记，贷方栏根据现金付款凭证登记，但对于从银行提取现金的业务因为只编制银行存款付款凭证，故此应根据银行存款付款凭证登记现金日记账的借方栏。每次办理完收付款业务应及时结出账面余额，每日终了，将账面余额与库存现金数核对，月末与现金总账核对，做到账款相符、账账相符。
3.库存现金清查的核算
库存现金清查是指库存现金的盘点与核对，包括出纳人员每日终了前进行的库存现金账款核对和清查小组进行的定期和不定期的库存现金盘点、核对。库存现金清查一般采用实地盘点法。清查小组清查时，出纳人员必须在场，清查的内容主要是检查是否有挪用现金、白条顶库、超限额留存现金，以及账款是否相符等。
（1）属于记账差错的应及时予以更正。
（2）如现金短缺属于应由责任人赔偿或保险公司赔偿的部分计入其他应收款；属于无法查明的其他原因计入管理费用。
（3）如现金溢余属于应支付给有关人员或单位的计入其他应付款；属于无法查明原因的计入营业外收入。
【例4-9】 出纳员业务终了时清点现金，发现短款200元，其账务处理如下：
借：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢 200
贷：库存现金 200
上项短款，经领导批复20元应由出纳员赔偿，其他无法查明原因。其账务处理如下：
借：其他应收款 ——××出纳 20
管理费用 180
贷：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢 200
【例4-10】出纳员本日终了清点现金，发现长款150元，长款原因尚未查明，其账务处理如下：
借：库存现金 150
贷：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢 150
上项长款经查其中100元属应支付给职工王华的款项，其他无法查明原因，经批准转作营业外收入，其账务处理如下：
借：待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢 150
贷：其他应付款 ——王华 100
营业外收入 50
4.1.3 银行存款的核算
1. 银行存款（Cash in Bank）的总分类核算
为了记录和反映企业存入银行或其他金融机构的各项存款，企业应设置“银行存款”账户。账户的借方反映存款的增加，贷方反映存款的减少，期末余额一般在借方，反映期末存款余额。企业在银行的其他款项，如外埠存款、银行本票存款、信用证存款、在途货币资金等，应在“其他货币资金”账户，而不在“银行存款”账户中反映。
【例4-11】 某企业销售产品一批，价款120 000元，增值税20 400元，收到转账支票一张，送存开户银行。
借：银行存款 140 400
贷：主营业务收入 120 000
应交税费 ——应交增值税（销项税额） 20 400
【例4-12】 企业购进材料一批，价款80 000元，增值税13 600元，以银行存款支付。
借：原材料 80 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 13 600
贷：银行存款 93 600
【例4-13】 企业接开户银行通知，本季度银行存款利息5 000元。
借：银行存款 5 000
贷：财务费用 5 000
2.银行存款的明细分类核算
企业应根据开户银行的名称，设置银行存款明细分类账。银行存款分类账一般采用日记账的形式。银行存款日记账由企业的出纳员登记。银行存款必须是订本账，一般采用三栏式账页，出纳员根据银行存款的收款凭证和付款凭证，逐日逐笔地登记入账，并随时结出余额。每日终了时应计算银行存款收入合计、支出合计及结余数。应定期与银行转来的银行对账单（Bank Statement) 核对相符，至少每月核对一次。
3.银行存款的清查
为了防止记账差错，掌握银行存款的实有数额，企业必须定期对银行存款进行清查。清查的方法是：将企业的银行存款日记账与银行的对账单逐笔进行核对，并编制“银行存款余额调节表”（Bank Reconciliation）进行调节，直到双方余额一致为止。银行每月提供给企业对账单上的存款余额，在大多数情况下与企业银行存款账上的余额不相符合。这主要是由于双方的账务处理和记账日期不尽相同，账面的记载不相一致所造成的。这包括记录上出现的错误和月底时存在的一些未达账项（Account in Transit) 等两种原因。
记录上出现的错误主要是金额和账户上记载时的错误。例如，有几个以上的往来银行时，企业签发的某一往来银行的支票有可能错记在另一往来银行的账上，银行也有可能将某一存款户的业务错记在另一存款户的账上。又如，签发支票的金额与企业入账的金额不符等都会造成企业账上的银行往来的账面余额与银行对账单上的月末余额不相一致。未达账项是造成银行对账单上余额与企业账面上余额不一致的主要原因。常见的有以下几种情况：
（1）企业已收款入账，银行尚未收到款项，如企业送存银行的支票；
（2）企业已付款入账，银行尚未支付的款项，如企业开出的支票，收款人尚未到银行办理提款或转账；
（3）银行已收款入账，企业尚未收到款项，如银行存款利息；
（4）银行已付款入账，企业尚未记录支付的款项，如银行代扣的各种公共事业费，因出票人存款不足而被对方银行拒付的票据等。
当发生上述（1）、（4）两种情况时，企业银行存款账面余额将大于银行对账单余额；当发生（2）、（3）两种情况时，企业银行存款余额将小于银行对账单余额。
当发生记账错误，或发生未达账项，引起企业银行存款账面余额与银行对账单余额不符时，应逐笔核对，查明原因，将两者调节相符。一般通过编制“银行存款余额调节表”来进行调节。
银行存款余额调节表有两种格式：一种格式是以企业银行存款账面余额（或银行对账单余额）为起点，加减调整项目，调整到银行对账单（或企业银行存款账面余额）；另一种格式是分别以企业银行存款账面余额和银行对账单余额为起点，加减各自的调整项目得出两个相同的正确余额。下面举例说明银行存款余额调节表的编制。
【例4-14】 企业从开户银行取得对账单，余额为180917元，银行存款日记账余额为165049元。经逐项核对，发现以下未达账项。
（1）企业已收入账、银行尚未入账：送存银行的万达公司支票一张，金额为5000元。
（2）企业已付出账、银行尚未出账：支付兴业工厂货款的转账支票（号码4720），金额为4 000元。
（3）银行已收入账、企业尚未入账：委托银行收取的货款（委托号码971204），金额为16 936元。
（4）银行已付出账、企业尚未出账：结算手续费 68元。
需要指出的是，银行存款余额调节表只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的原始凭证。只有等到有关银行结算凭证到达企业，未达账项变成“已达账项”时，才能进行相应的账务处理。这种处理方法主要是为了简化会计核算工作，防止重复记账。其理由是，在企业正常经营过程中，期末未达账项的数额一般不会很大，转变成已达账项的时间不会很长。而且，在权责发生制确认基础下，收入和费用的确认与收款和付款的记录不在同一时间进行是正常的，因而未达账项不会影响企业各期经营成果的确定。
4.1.4 其他货币资金的核算
1.银行结算方式
企业在生产经营过程中，由于材料采购、劳务的供应、工资的发放、产品的销售、税金的上缴等必须和其他单位发生经济往来，必须引起其他单位、企业内部和职工个人发生各种应收应付、暂收暂付款项的结算。企业必须按照合同和结算制度及时收付款项，办理结算手续。
在我国，企业日常生产经营活动中所发生的各项经济往来，除现金收支范围内的可用现金结算外，其余结算款项都必须通过银行办理转账结算。转账结算就是企业单位之间发生款项收付时，不是用现金，而是通过银行从付款单位的存款户中把款转到收款单位的存款户上，把账目结算清楚。为了保证银行结算业务的正常开展，使社会经济活动中各项资金畅通流转，不同国家和地区以及不同的经济业务，采用的转账方式是有差别的，在我国根据中国人民银行总行颁发的《统一结算制度和结算方式》，目前主要的结算方式有：
（1）支票结算方式
支票（Check）结算方式是由银行的存款人签发给收款人，委托开户银行见票付款的结算方式，支票按结算方式分为现金支票和转账支票。现金支票可以转账，转账支票不可提取现金。支票广泛应用于同城商品交易、劳务供应款项的结算，支票一律记名，起点金额为100元，付款期限为10天。
采用支票结算方式时，收款企业应在收到支票当日，填制进账单，连同支票送交银行，根据银行盖章退回的交款回执和有关原始凭证，编制收款凭证。付款企业应根据付款支票存根和有关原始凭证，编制付款凭证。
（2）汇兑结算方式
汇兑（Exchange）结算方式是汇款人委托银行将款项汇给外地收款人的结算方式。分信汇与电汇两种。适用于企业之间各种款项的结算。金额起点500元，有效支付期2个月。
采用汇兑结算方式时，收款企业根据收到的银行收账通知，编制收款凭证。付款单位根据经银行办理汇款的汇款回执，编制付款凭证。
（3）银行汇票结算方式
银行汇票（Bank Draft）结算方式是汇款人将款项交存当地银行，由银行签发汇票，汇款人持银行汇票在异地兑付银行办理转账结算或支付现金的结算方式。银行汇票一律记名。起点金额为500元，付款期限为1个月。收款人可以将银行汇票背书转让给被背书人。银行汇票的背书转让以不超过出票金额的实际结算金额为准。未填写实际结算金额或实际结算金额超过出票金额的银行汇票，不得背书转让。
采用这种结算方式时，收款单位应根据银行的收账通知和有关的原始凭证，编制收款凭证。付款单位应在收到银行签发的银行汇票后，根据“银行汇票委托书（存根联）”编制付款凭证。如有多余款项或因汇票超过付款期等原因而退票时，应根据银行的多余款收账通知，编制收款凭证。
（4）银行本票结算方式
银行本票（Banke Check）结算方式是申请人将款项交存银行，由银行签发银行本票给申请人，申请人凭此办理转账或支取现金的结算方式。银行本票分为定额和不定额两种。定额本票面额为1 000元、5 000元、10 000元和50 000元，不定额的金额起点金额为100元。银行本票一律记名，可以背书转让，付款期限为2个月。
采用这种结算方式，收款单位按规定受理银行本票后，应将本票连同进账单送交银行办理转账，根据银行盖章退回的进账单和有关原始凭证，编制收款凭证。付款单位在填送“银行本票申请书”并将款项交存银行，收到银行签发的银行本票后，根据申请书存根联编制付款凭证。
（5）商业汇票结算方式
商业汇票（Commercial Draft）结算方式是由收款人或付款人（或承兑申请人）签发商业汇票，由承兑人承兑，并于到期日通过银行向收款人或被背书人支付款项的结算方式。按承兑人不同，商业汇票可分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。
商业承兑汇票由收款人签发，经付款人承兑，或由付款人签发并承兑。银行承兑汇票由收款人或承兑申请人签发，由银行承兑，商业汇票结算方式适用于同城或异地签有购销合同的商品交易。商业汇票一律记名，可以背书转让或贴现。在我国商业汇票最长不得超过6个月。
采用商业承兑汇票结算方式时，收款单位将要到期的商业承兑汇票送交银行办理收款，在收到银行的收账通知后，编制收款凭证。付款单位在收到银行的付款通知后，编制付款凭证。
采用银行承兑汇票结算方式时，收款单位将要到期的银行承兑汇票、解讫通知会同进账单送交银行办理转账，然后根据银行盖章退回的进账单编制收款凭证。付款单位在收到银行的付款通知后，编制付款凭证。
收款单位将未到期的商业汇票向银行申请贴现时，应按规定填制贴现凭证，连同汇票及解讫通知一并送交银行，然后根据银行的收账通知编制收款凭证。
（6）异地托收承付结算方式
异地托收承付结算方式是根据经济合同由收款单位发货后委托银行向异地付款单位收取款项，由付款单位向银行承兑付款的结算方式。
使用托收承付结算方式收款单位和付款单位，必须是国有企业、供销合作社以及经营管理较好并经开户银行审查同意的城乡集体所有制工业企业。办理托收承付结算的款项必须是商品交易以及因商品交易而产生的劳务供应的款项。代销、寄销、赊销商品的款项，不得办理托收承付结算。收款人办理托收，必须具有商品确已发出的证件（包括铁路、航运、公路等运输部门签发的运单、运单副本和邮局包裹回执）及其他有效证件。托收承付结算每笔的金额起点为10 000元。新华书店系统每笔结算的金额起点为1 000元。承付货款分为验单付款和验货付款两种，由收付双方选用。验单付款的承付期为3天，验货付款承付期为10天。
对于下列情况，付款人可以在承付期限内向银行提出全部或部分拒绝付款：①没有签订购销合同或购销合同未说明托收承付结算方式的款项；②未经双方事先达成协议，收款人提前交货或因逾期交货付款人不再需要该项货物的款项；③未按合同规定的到货地址发货的款项；④代销、寄销、赊销商品的款项；⑤验单付款，发现所列货物的品种、规格、数量、价格与合同规定不符，或货物已到，经查验货物与合同规定或发货清单不符的款项；⑥验货付款，经查验货物与合同规定或与发货清单不符的款项；⑦货款已经支付或计算错误的款项。付款人提出拒绝付款时，必须填写“拒绝付款理由书”并签字盖章。
付款企业承认付款后，根据有关凭证，借记“材料采购”、“在途物资”或“应交税费 ——应交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
销货企业收到银行转来的收款通知和有关托收结算凭证，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”等科目。
（7）委托收款结算方式
委托收款（Consignment Collection）结算方式是收款人提供收款依据，委托银行向付款人收取款项的结算方式，这一结算方式适用于同城和异地的结算，不受金额起点限制。有邮寄和电报划回两种。付款期为3天。
采用这种结算方式时，收款单位对于托收款项，应在收到银行的收款通知时，根据收款通知编制收款凭证。付款单位在收到银行转来的委托收款凭证后，应于规定的付款期满的次日，根据委托收款凭证的付款通知联和有关的原始凭证，编制付款凭证。如在付款期满前提前付款的，应于银行通知付款之日，编制付款凭证。如拒绝付款，属于全部拒付的不做账务处理，属于部分拒付的，企业应在付款期内出具部分拒付的理由并退回有关单位，根据银行盖章退回的拒付理由书，编制部分付款凭证。
（8）信用证结算方式
信用证（Letter of Credit）是进口方银行应进口方的要求，向出口方（受益人）开立，以受益人按规定提供单据和汇票为前提的、支付一定金额的书面承诺。信用证结算方式是国际结算的一种主要方式。在我国，只有从事进出口业务的外贸企业和对外经济合作企业可采用这种方法。
采用信用证结算方式时，收款单位（出口方）收到信用证后，即备货装运出口，签发汇票，连同信用证，送交出口方银行，根据议付单据及退还信用证等有关凭证编制收款凭证。
付款单位（进口方）在接到开证行的备款赎单通知后，根据付款赎回的有关单据编制付款凭证。信用证结算手续结束，如有余款，付款企业可根据收到的银行收款通知，编制收款凭证。
（9）信用卡结算方式
信用卡（Credit Card）存款是指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的存款。企业可以用信用卡办理经济业务。信用卡按使用对象分为单位卡和个人卡，按信用等级分为金卡和普通卡，按是否向发卡银行交存备用金分为贷记卡、准贷记卡两类。贷记卡是指发卡银行给予持卡人一定的信用额度，持卡人可在信用额度内先消费、后还款的信用卡。准贷记卡是指持卡人须先按发卡银行要求交存一定金额的备用金，当备用金账户余额不足支付时，可在发卡银行规定的信用额度内透支的信用卡。准贷记卡的透支期限最长为60天，贷记卡的首月最低还款额不得低于其当月透支余额的10%。凡在中国境内金融机构开立基本存款账户的单位可申领单位卡。单位卡可申领若干张，持卡人资格由申领单位法定代表人或其委托的代理人书面指定和注销。单位卡账户的资金一律从其基本存款账户转账存入，不得交存现金，不得将销货收入的款项存入其账户。持卡人可持信用卡在特约单位购物、消费，但单位卡不得用于10万元以上的商品交易、劳务供应款项的结算，不得支取现金。特约单位在每日营业终了，应将当日受理的信用卡签购单汇总，计算手续费和净计金额，并填写汇总单和进账单，连同签购单一并送交收单银行办理进账。信用卡透支，金卡最多不得超过10 000元，普通卡最多不得超过5 000元，透支期限最长为60天。
（10）存出投资款
存出投资款是指企业已存入证券公司但尚未进行投资的资金。
需要说明的是：在上述结算方式中，支票结算方式、汇兑结算方式、异地托收承付结算方式以及委托收款结算方式，在会计核算时采用“银行存款”科目进行核算。商业汇票结算方式下采用“应收票据”或“应付票据”科目进行核算。其他结算方式下则采用“其他货币资金”科目进行核算。
2.其他货币资金的内容
其他货币资金是指除库存现金、银行存款以外的各种货币资金。这些货币资金的存放地点和用途与库存现金和银行存款不同，故应分别进行核算。主要包括银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款、外埠存款等。
3.其他货币资金的账务处理
为了反映和监督其他货币资金的收支和结存情况，企业应当设置“其他货币资金”科目，借方登记其他货币资金的增加数，贷方登记其他货币资金的减少数，期末余额在借方，反映企业实际持有的其他货币资金。在该科目下，应按其他货币资金的种类设置明细科目即“银行汇票”、“银行本票”、“信用卡”、“信用证保证金”、“存出投资款”、“外埠存款”进行明细核算。
（1）银行汇票存款
企业填写“银行汇票申请书”、将款项交存银行时，借记“其他货币资金 ——银行汇票”科目，贷记“银行存款”科目；企业持银行汇票购货、收到有关发票账单时，借记“材料采购”、或“原材料”、“库存商品”、“应交税费 ——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金 ——银行汇票”科目；采购完毕收回剩余款项时，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金 ——银行汇票”科目。企业收到银行汇票、填制进账单到开户银行办理款项入账手续时，根据进账单及销货发票等，借记“银行存款”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费 ——应交增值税（销项税额）”等科目。
【例4-15】 某企业根据发生的有关银行汇票存款收付业务，编制会计分录如下：
① 企业申请办理银行汇票，将银行存款30000元转为银行汇票存款。
借：其他货币资金 ——银行汇票 30 000
贷：银行存款 30 000
② 收到收款单位发票等单据，采购材料付款29 250元，其中，材料价款 25 000元，增值税 4 250元，材料入库。
借：原材料 25 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 4 250
贷：其他货币资金 ——银行汇票 29 250
③ 收到多余款项退回通知，将余款750元收妥入账。
借：银行存款 750
贷：其他货币资金 ——银行汇票 750
（2）银行本票存款
企业填写“银行本票申请书”，将款项交存银行时，借记“其他货币资金 ——银行本票”科目，贷记“银行存款”科目；企业持银行本票购货、收到有关发票账单时，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”、“应交税费 ——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金 ——银行本票”科目。企业收到银行本票、填制进账单到开户银行办理款项入账手续时，根据进账单及销货发票等，借记“银行存款”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费 ——应交增值税（销项税额）”等科目。
【例4-16】 某企业根据发生的有关银行本票存款收付业务，编制会计分录如下：
① 企业申请办理银行本票，将银行存款50 000元转入银行本票存款。
借：其他货币资金 ——银行本票 50 000
贷：银行存款 50 000
② 收到收款单位发票等单据，采购材料付款46 800元，其中，材料价款40 000元，增值税6800元，材料入库。
借：原材料 40 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 6 800
其他应收款 3 200
贷：其他货币资金 ——银行本票 50 000
③ 收到收款单位退回的银行本票余款220元，存入银行。
借：银行存款 3 200
贷：其他应收款 3 200
（3）信用卡存款
企业应填制“信用卡申请表”，连同支票和有关资料一并送存发卡银行，根据银行盖章退回的进账单第一联，借记“其他货币资金 ——信用卡”科目，贷记“银行存款”科目；企业用信用卡购物或支付有关费用，收到开户银行转来的信用卡存款的付款凭证及所附发票账单，借记“管理费用”等科目，贷记“其他货币资金 ——信用卡”科目；企业信用卡在使用过程中，需要向其账户续存资金的，借记“其他货币资金 ——信用卡”科目，贷记“银行存款”科目；企业的持卡人如不需要继续使用信用卡时，应持信用卡主动到发卡银行办理销户，销卡时，单位卡科目余额转入企业基本存款户，不得提取现金，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金 ——信用卡”科目。
【例4-17】 某企业根据发生的有关信用卡存款收付业务，编制会计分录如下：
① 将银行存款50 000元存入信用卡。
借：其他货币资金 ——信用卡 50 000
贷：银行存款 50 000
② 信用卡支付业务招待费1 500元。
借：管理费用 1 500
贷：其他货币资金 ——信用卡 1 500
③收到信用卡存款的利息60元。
借：其他货币资金 ——信用卡 60
贷：财务费用 60
（4）信用证保证金存款
企业填写“信用证申请书”，将信用证保证金交存银行时，应根据银行盖章退回的“信用证申请书”回单，借记“其他货币资金 ——信用证保证金”科目，贷记“银行存款”科目。企业接到开证行通知，根据供货单位信用证结算凭证及所附发票账单，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”、“应交税费 ——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金 ——信用证保证金”科目；将未用完的信用证保证金存款余额转回开户银行时，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金 ——信用证保证金”科目。
【例4-18】某企业根据发生的有关信用证存款收付业务，编制会计分录如下：
① 企业将信用证保证金800 000元交存银行时，应根据银行盖章退回的“信用证申请书”回单。
借：其他货币资金 ——信用证保证金 800 000贷：
银行存款 800 000
② 企业接到开证行通知，根据供货单位信用证结算凭证及所附发票账单，采购商品付款702 000元，其中，商品价款 600 000元，增值税 102000元，商品入库。
借：库存商品 600 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 102 000
贷：其他货币资金 ——信用证保证金 702 000
③ 收到多余信用证保证金存款余额款项退回通知时，将余款98000元收妥入账。
借：银行存款 98 000
贷：其他货币资金 ——信用证保证金 98 000
（5）存出投资款
企业向证券公司划出资金时，应按实际划出的金额，借记“其他货币资金 ——存出投资款”科目，贷记“银行存款”科目；购买股票、债券等时，借记“交易性金融资产”等科目，贷记“其他货币资金 ——存出投资款”科目。
【例4-19】 甲公司委托某证券公司从上海证券交易所购买股票。
① 企业向证券公司划出资金10 025 000元时：
借：其他货币资金 ——存出投资款 10 025 000
贷：银行存款 10 025 000
② 购入A上市公司股票100万股，并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为1 000万元。另支付相关交易费用金额为2.5万元。
借：交易性金融资产 ——成本 10 000 000
投资收益 25 000
贷：其他货币资金 ——存出投资款 10 025 000
（6）外埠存款
外埠存款是指企业为了到外地进行临时或零星采购，而汇往采购地所开设的采购专户的款项。企业将款项汇往外地时，应填写汇款委托书，委托开户银行办理汇款。汇入地银行以汇款单位名义开立临时采购账户，该账户的存款不计利息、只付不收、付完清户，除了采购员可以从中提取少量现金外，一律采用转账结算。
企业将款项汇往外地开立采购专用账户时，根据汇出款项凭证，编制付款凭证，进行账务处理，借记“其他货币资金 ——外埠存款”科目，贷记“银行存款”科目；收到采购人员转来供应单位发票账单等报销凭证时，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”、“应交税费 ——应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“其他货币资金 ——外埠存款”科目；采购完毕收回剩余款项时，根据银行的收账通知，借记“银行存款”科目，贷记“其他货币资金 ——外埠存款”科目。
【例4-20】某企业根据发生的有关外埠存款收付业务，编制会计分录如下：
① 企业在外埠开立临时采购账户，委托银行将500000元汇往采购地。
借：其他货币资金 ——外埠存款 500 000
贷：银行存款 500 000
② 采购员用外埠存款购买材料，材料价款 400 000 元，增值税 68 000元，货款共计468 000元，材料入库。
借：原材料 400 000
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 68 000
贷：其他货币资金 ——外埠存款 468 000
③ 外埠采购结束，将外埠存款清户，收到银行转来收账通知，余款32 000元收妥入账。
借：银行存款 32 000
贷：其他货币资金 ——外埠存款 32 000